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成都青白江區(qū)上市公司股權(quán)激勵條件、好處及個稅問題政策

由實務(wù)來看，上市公司對股權(quán)激勵個人所得稅事宜的相關(guān)疑問多集中在納稅時點、計繳方式以及優(yōu)惠政策等方面。考慮到目前絕大多數(shù)上市公司股權(quán)激勵計劃采用股票期權(quán)和限制性股票（包括第一類限制性股票和第二類限制性股票）作為激勵工具，本文對相關(guān)問題的盤點解答將圍繞上述三種激勵工具展開。

（一）股權(quán)激勵個稅如何確定納稅義務(wù)發(fā)生時點?

1.股票期權(quán)/第二類限制性股票

上市公司股權(quán)激勵計劃采用股票期權(quán)作為激勵工具的，根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股票期權(quán)所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅[2005]35號）第二條，激勵對象在股票期權(quán)授權(quán)日無需納稅，而在激勵計劃進入可行權(quán)期、自行權(quán)日當(dāng)日產(chǎn)生納稅義務(wù)。

上市公司股權(quán)激勵計劃采用第二類限制性股票作為激勵工具的，由于現(xiàn)行股權(quán)激勵個人所得稅政策指導(dǎo)文件大多成文于第二類限制性股票首次推出前（2019年3月），暫無規(guī)則對第二類限制性股票如何處理個稅作出明確規(guī)定。但依據(jù)財政部會計司于2021年5月發(fā)布的《股份支付準(zhǔn)則應(yīng)用案例——授予限制性股票》表述，第二類限制性股票能夠使員工獲取行權(quán)日股票價格高于授予價格的上行收益而不承擔(dān)股價下行風(fēng)險，與第一類限制性股票存在差異，其實質(zhì)為一項股票期權(quán)。據(jù)此實務(wù)中第二類限制性股票個稅處理可參照股票期權(quán)執(zhí)行。對于其納稅義務(wù)發(fā)生時點，一般認為第二類限制性股票自歸屬日當(dāng)日產(chǎn)生納稅義務(wù)。

2.第一類限制性股票

根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股票增值權(quán)所得和限制性股票所得征收個人所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅[2009]5號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵有關(guān)個人所得稅問題的通知》（國稅函[2009]461號），第一類限制性股票個稅納稅義務(wù)發(fā)生時點為每批次限制性股票解除限售日當(dāng)日。

（二）員工股權(quán)激勵所得如何計算應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額？

股權(quán)激勵所得如何計算應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額已有明確規(guī)定，具體內(nèi)容參見公眾號往期文章《重磅！上市公司股權(quán)激勵單獨計稅延至2022年底》。

（三）股權(quán)激勵所得目前有何稅收優(yōu)惠政策？

1.遞延納稅優(yōu)惠政策

根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財稅[2016]101號）第二條，上市公司授予個人的股票期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎勵，經(jīng)向主管稅務(wù)機關(guān)備案，個人可自股票期權(quán)行權(quán)、限制性股票解禁或取得股權(quán)獎勵之日起，在不超過12個月的期限內(nèi)繳納個人所得稅。

從納稅邏輯出發(fā)，激勵對象在行權(quán)日已取得行使或處置股權(quán)激勵收益的權(quán)利，因而當(dāng)日產(chǎn)生納稅義務(wù)。但實踐中由于二級市場股價波動、員工主動持有等主客觀因素存在，該部分收益并不能馬上為員工帶來現(xiàn)金流入，此時員工預(yù)繳個稅可能會產(chǎn)生現(xiàn)金壓力甚至“虧損狀態(tài)下繳稅”的風(fēng)險。遞延納稅優(yōu)惠政策能在很大程度上緩解上述情形。

此外，上市公司股權(quán)激勵適用遞延納稅優(yōu)惠政策的，需要注意以下兩點：（1）股權(quán)激勵個稅一般由作為扣繳義務(wù)人的上市公司代扣代繳。上市公司可在行權(quán)日前提前征集激勵對象遞延繳納個稅意愿，并自股票期權(quán)行權(quán)、限制性股票解禁之次月15日內(nèi)，向主管稅務(wù)機關(guān)報送《上市公司股權(quán)激勵個人所得稅延期納稅備案表》。在初次辦理股權(quán)激勵計劃備案時，上市公司還應(yīng)一并向主管稅務(wù)機關(guān)報送股權(quán)激勵計劃、董事會和股東大會決議；（2）盡管政策允許可遞延12個月內(nèi)繳納，但為提升效率、避免個別漏繳追繳情形，公司可事先與激勵對象約定統(tǒng)一扣繳時限（如1個月內(nèi)）并模擬估算預(yù)計扣繳應(yīng)納稅額。稅款既可以由激勵對象轉(zhuǎn)至公司提供的賬戶，也可由公司從其工資或獎金中扣除。

2.單獨計稅優(yōu)惠政策

根據(jù)《財政部、稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》（財稅[2018]164號）第二條、第三條，居民個人取得股票期權(quán)、限制性股票等股權(quán)激勵且符合相關(guān)規(guī)定條件的，股權(quán)激勵所得不并入當(dāng)年綜合所得，全額單獨適用綜合所得稅率表；居民個人一個納稅年度內(nèi)取得兩次以上（含兩次）股權(quán)激勵的，依然合并計算納稅。計算公式為：

應(yīng)納稅額=股權(quán)激勵收入適用稅率速算扣除數(shù)

上述單獨計稅優(yōu)惠政策原定執(zhí)行至2021年底，后歷數(shù)次延期，根據(jù)2023年8月22日最新發(fā)布的《財政部、稅務(wù)總局關(guān)于延續(xù)實施上市公司股權(quán)激勵有關(guān)個人所得稅政策的公告》（財政部、稅務(wù)總局公告2023年第25號）第三條，該政策延期至2027年12月31日，足見政策面對上市公司實施股權(quán)激勵的支持力度。

股權(quán)激勵單獨計稅優(yōu)惠政策直接減輕了激勵對象的稅負負擔(dān)。假設(shè)不考慮五險一金和個稅專項附加扣除等因素，某激勵對象2023年度個人應(yīng)納稅所得額為40萬元，其當(dāng)年度股權(quán)激勵收入30萬元，在合并計稅和單獨計稅兩種情形下的該員工應(yīng)納稅額如下表所示：

在單獨計稅情形下，該員工2023年度應(yīng)納稅額為111,160元，明顯少于合并計稅情形下的159,080元。不難看出，員工股權(quán)激勵所得占其年度總收入比重越大，單獨計稅優(yōu)惠政策力度也越大，適應(yīng)上市公司薪酬與人才激勵體系“薪酬證券化”的發(fā)展趨勢。

為激勵對象提供培訓(xùn)與支持服務(wù)是上市公司推行股權(quán)激勵計劃的重要環(huán)節(jié)，其落實或否直接關(guān)系到激勵對象的切身利益乃至計劃的激勵效果。掌握處理個稅相關(guān)的常見問題與細節(jié)，方能秉要執(zhí)本。企業(yè)在選擇股權(quán)設(shè)計咨詢公司時，應(yīng)考慮其專業(yè)能力和經(jīng)驗，綜合評估其提供的服務(wù)內(nèi)容和費用構(gòu)成，選擇最適合自己企業(yè)的設(shè)計方案。

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